2015《會計》基礎(chǔ)考點(diǎn)：會計處理

　　【東奧小編】現(xiàn)階段進(jìn)入2015年注會基礎(chǔ)備考期，是全面梳理考點(diǎn)的寶貴時期，我們一起來學(xué)習(xí)2015《會計》基礎(chǔ)考點(diǎn)：會計處理。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　(一)同一控制下的控股合并

　　(二)同一控制下的吸收合并

　　(三)合并方為進(jìn)行同一控制企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用的處理

　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識點(diǎn)屬于《會計》科目第二十五章企業(yè)合并第二節(jié)同一控制下的企業(yè)合并的處理的內(nèi)容。

　　【知識點(diǎn)】：會計處理

　　(一)同一控制下的控股合并

　　1.長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計量

　　借：長期股權(quán)投資(合并日享有被合并方相對于最終控制方而言的所有者權(quán)益賬面價值的份額+最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù))

　　　　應(yīng)收股利

　　　　貸：有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債(支付的合并對價的賬面價值)

　　　　　　股本(發(fā)行股票面值總額)

　　　　　　資本公積——資本溢價或股本溢價(倒擠)

　　【提示】“資本公積”也可能在借方。當(dāng)資本公積在借方時，表示沖減母公司的資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益(盈余公積和未分配利潤)。

　　2.合并日合并財務(wù)報表的編制

　　(1)合并資產(chǎn)負(fù)債表

　　合并資產(chǎn)負(fù)債表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價值并入合并財務(wù)報表(合并方與被合并方采用的會計政策不同的，指按照合并方的會計政策，對被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債經(jīng)調(diào)整后的賬面價值)。

　　這里的賬面價值是指被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債(包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù))在最終控制方財務(wù)報表中的賬面價值。合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易進(jìn)行抵銷。合并方的財務(wù)報表比較數(shù)據(jù)追溯調(diào)整的期間應(yīng)不早于雙方處于最終控制方的控制之下孰晚的時間。

　　如何理解合并日長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷?

　　①P公司投出100萬元貨幣資金形成S公司，作為企業(yè)集團(tuán)整體，相當(dāng)于貨幣資金100萬元由一個賬戶轉(zhuǎn)入另一個賬戶，P公司個別財務(wù)報表中的長期股權(quán)投資和S公司個別財務(wù)報表中的實(shí)收資本不應(yīng)存在，應(yīng)予抵銷。

　　②P公司投出100萬元貨幣資金取得S公司股權(quán)，即P公司向S公司原股東支付100萬元貨幣資金，取得S公司原股東擁有的S公司股權(quán)。為簡化，假定S公司資產(chǎn)負(fù)債表中只有銀行存款100萬元，實(shí)收資本100萬元。作為企業(yè)集團(tuán)整體，相當(dāng)于用100萬元貨幣資金取得了S公司原有的資產(chǎn)和負(fù)債(即凈資產(chǎn))，P公司個別財務(wù)報表中的長期股權(quán)投資和S公司個別財務(wù)報表中的所有者權(quán)益不應(yīng)存在，應(yīng)予抵銷。圖示如下：

　�、跴公司投出80萬元貨幣資金取得S公司80%股權(quán)，即P公司向S公司原股東支付80萬元貨幣資金，取得S公司原股東擁有的S公司80%股權(quán)。為簡化，假定S公司資產(chǎn)負(fù)債表中只有銀行存款100萬元，實(shí)收資本100萬元。作為企業(yè)集團(tuán)整體，相當(dāng)于用80萬元貨幣資金取得了S公司原有資產(chǎn)和負(fù)債的80%(即凈資產(chǎn)的80%)。在合并財務(wù)報表中，S公司的所有資產(chǎn)和負(fù)債都要全額反映，其凈資產(chǎn)的20%歸少數(shù)股東所有。因此，合并財務(wù)報表中P公司個別財務(wù)報表中的長期股權(quán)投資和S公司個別財務(wù)報表中的所有者權(quán)益不應(yīng)存在，應(yīng)予抵銷，并同時確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益。圖示如下：

　　合并財務(wù)報表的主體是母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)，該集團(tuán)的所有者是母公司投資者，因此，在合并報表日，應(yīng)抵銷母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益。抵銷分錄：

　　借：股本

　　　　資本公積

　　　　盈余公積

　　　　未分配利潤

　　　　貸：長期股權(quán)投資

　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益

　　【提示】抵銷分錄不產(chǎn)生新的商譽(yù)，但在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來的情況下，借方應(yīng)反映最終控制方收購被合并方時的商譽(yù)。

　　同一控制下企業(yè)合并的基本處理原則是視同合并后形成的報告主體在合并日及以前期間一直存在，在編制合并日合并財務(wù)報表時，應(yīng)將母公司長期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益抵銷，但子公司原由企業(yè)集團(tuán)其他企業(yè)控制時的留存收益在合并財務(wù)報表中是存在的，所以對于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益(盈余公積和未分配利潤之和)中歸屬于合并方的部分，在合并工作底稿中，應(yīng)編制下列會計分錄：

　　借：資本公積(以資本溢價或股本溢價的貸方余額為限)

　　　　貸：盈余公積(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)

　　　　　　未分配利潤(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)

　　(二)同一控制下的吸收合并

　　借：資產(chǎn)(被合并方原賬面價值)

　　　　資本公積(資本溢價或股本溢價)(不足沖減部分沖減盈余公積和未分配利潤)

　　　　貸：負(fù)債(被合并方原賬面價值)

　　　　　　資產(chǎn)(合并方非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值)

　　　　　　銀行存款

　　　　　　股本

　　　　　　資本公積(資本溢價或股本溢價)

　　【提示1】合并方向被合并方原股東支付對價，取得的是被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債，上述分錄中不會涉及被合并方的所有者權(quán)益。

　　【提示2】吸收合并編制的是個別財務(wù)報表，不存在合并財務(wù)報表的問題。

　　(三)合并方為進(jìn)行同一控制企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用的處理

　　1.合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計費(fèi)用、資產(chǎn)評估費(fèi)用、法律咨詢費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。

　　2.為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。