注冊會計(jì)師考試的難度想來各位考生了解的非常清楚了，越到后期備考就越為艱難，東奧小編為大家整理CPA稅法高頻考點(diǎn)，一起來學(xué)，2017注會《稅法》知識點(diǎn)：企業(yè)重組的所得稅處理

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】

　　企業(yè)重組的所得稅處理

　　【所屬章節(jié)】

　　本知識點(diǎn)屬于《稅法》科目第九章企業(yè)所得稅法的內(nèi)容　　

　　【高頻考點(diǎn)】企業(yè)重組的所得稅處理

　　【提示】企業(yè)重組的一般性稅務(wù)處理，體現(xiàn)了厘清并承擔(dān)稅收責(zé)任的稅務(wù)處理思路。

　　(一)企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或?qū)⒌怯涀缘剞D(zhuǎn)移至中華人民共和國境外(包括港澳臺地區(qū))，應(yīng)視同企業(yè)進(jìn)行清算、分配，股東重新投資成立新企業(yè)。企業(yè)的全部資產(chǎn)以及股東投資的計(jì)稅基礎(chǔ)均應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。

　　企業(yè)發(fā)生其他法律形式簡單改變的，可直接變更稅務(wù)登記，除另有規(guī)定外，有關(guān)企業(yè)所得稅納稅事項(xiàng)(包括虧損結(jié)轉(zhuǎn)、稅收優(yōu)惠等權(quán)益和義務(wù))由變更后企業(yè)承繼，但因住所發(fā)生變化而不符合稅收優(yōu)惠條件的除外。

　　(二)企業(yè)債務(wù)重組，相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理：

　　1.以非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)、按非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值清償債務(wù)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)的所得或損失。

　　【例題·計(jì)算題】甲居民企業(yè)(增值稅一般納稅人)2016年12月與乙公司達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議，甲企業(yè)以一批庫存商品抵償所欠乙公司一年前發(fā)生的債務(wù)25.4萬元，該批庫存商品的賬面成本為16萬元，市場不含稅銷售價(jià)為20萬元，該批商品的增值稅稅率為17%，甲企業(yè)適用25%的企業(yè)所得稅稅率。假定城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加不予考慮。甲企業(yè)的該項(xiàng)重組業(yè)務(wù)應(yīng)納企業(yè)所得稅是多少?乙公司的債務(wù)重組損失是多少?

　　【答案及解析】分解成兩個行為的兩項(xiàng)所得：銷售貨物所得=20-16=4(萬元);債務(wù)清償所得=25.4-20×(1+17%)=2(萬元)

　　甲企業(yè)應(yīng)作會計(jì)分錄(單位：萬元)：

　　借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　25.4

　　貸：營業(yè)收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)　　　　　　3.4

　　營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得　　　　　　　　　　2

　　借：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　16

　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　16

　　因該重組事項(xiàng)一共應(yīng)確認(rèn)應(yīng)納稅所得額：20-16+2=6(萬元)

　　6萬元含兩方面的所得：此項(xiàng)債務(wù)重組利得2萬元和貨物銷售所得4萬元。

　　乙公司的債務(wù)重組損失2萬元。

　　甲企業(yè)就該項(xiàng)重組業(yè)務(wù)應(yīng)納企業(yè)所得稅稅額=6×25%=1.5(萬元)。

　　2.發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。

　　3.債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組所得;債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組損失。

　　假定：債權(quán)人甲與債務(wù)人乙

　　(三)企業(yè)股權(quán)收購、資產(chǎn)收購重組交易，相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理：

　　1.被收購方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

　　2.收購方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。

　　3.被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。

　　【案例】2016年9月，A公司以500萬元的銀行存款購買B公司的部分經(jīng)營性資產(chǎn)，A公司購買B公司該部分經(jīng)營性資產(chǎn)的賬面價(jià)值420萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)460萬元，公允價(jià)值500萬元。

　　一般性稅務(wù)處理方法的涉稅處理：

　　(1)B公司(轉(zhuǎn)讓方/被收購方)的稅務(wù)處理

　　B公司應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得：500-460=40(萬元)

　　(2)A公司(受讓方/收購方)的稅務(wù)處理

　　A公司購買該經(jīng)營性資產(chǎn)后，應(yīng)以該資產(chǎn)的公允價(jià)值500萬元為基礎(chǔ)確定計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　(四)企業(yè)合并，當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理：

　　1.合并企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定接受被合并企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　2.被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。

　　3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

　　【舉例】

　　1.吸收合并：A企業(yè)+B企業(yè)=A企業(yè)

　　則B及股東獲得的利益按照清算計(jì)算盈虧并承擔(dān)稅收責(zé)任;A按照接受B的公允價(jià)值(不是原計(jì)稅基礎(chǔ))確定新的計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　2.創(chuàng)立合并：A企業(yè)+B企業(yè)=C企業(yè)

　　則AB及股東獲得的利益按照清算計(jì)算盈虧并承擔(dān)稅收責(zé)任;C按照接受AB的公允價(jià)值(不是原計(jì)稅基礎(chǔ))確定新的計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　(五)企業(yè)分立，當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理：

　　1.被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

　　2.分立企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　3.被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價(jià)應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進(jìn)行處理。

　　【舉例】A分立成A和B——派生分立(存續(xù)型分立)

　　【提示】對派生分立(存續(xù)型分立)的處理規(guī)定，如果存續(xù)型分立按一般性處理，則“被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價(jià)應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進(jìn)行處理?！逼渲校?/p>

　　企業(yè)股東因?yàn)楸环至⒁曂峙涠@得的對價(jià),按照取得股息紅利處理;

　　個人股東因?yàn)楸环至⒁曂峙涠@得的對價(jià)支付繳納個人所得稅。

　　4.被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。

　　【舉例】A分立成B和C——新設(shè)型分立

　　【提示】對新設(shè)型分立的處理規(guī)定，如果分立企業(yè)的按一般性稅務(wù)處理，則“被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理?！奔蠢斫鉃楸环至⑵髽I(yè)解散，其股東以分得的資產(chǎn)向分立企業(yè)再投資。具體執(zhí)行的清算政策：

　　相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得;剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過或低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。

　　5.企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

　　【提示】被分立企業(yè)已按照清算處理，不允許結(jié)轉(zhuǎn)清算前的虧損。

　　【歸納和強(qiáng)調(diào)】企業(yè)重組的所得稅處理的規(guī)則強(qiáng)調(diào)了計(jì)稅基礎(chǔ)的稅收責(zé)任。重組交易中的增加價(jià)值在承擔(dān)稅收責(zé)任后才具有計(jì)稅基礎(chǔ)的地位。

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