千里之行始于足下，中級會計的學(xué)習(xí)中切莫急躁，踏踏實實的將基礎(chǔ)打牢，后續(xù)的學(xué)習(xí)才會更加輕松！中級會計考試預(yù)習(xí)相關(guān)知識點小編已整理，快來學(xué)習(xí)吧！

【知識點】金融資產(chǎn)的后續(xù)計量

1.金融資產(chǎn)后續(xù)計量原則

金融資產(chǎn)的后續(xù)計量與金融資產(chǎn)的分類密切相關(guān)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對不同類別的金融資產(chǎn)，分別以攤余成本、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益或以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益進(jìn)行后續(xù)計量。

2.以攤余成本計量的金融資產(chǎn)的會計處理

(1)實際利率法

實際利率法，是指計算金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本以及將利息收入或利息費用分?jǐn)傆嬋敫鲿嬈陂g的方法。

實際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)計存續(xù)期的估計未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)賬面余額或該金融負(fù)債攤余成本所使用的利率。

企業(yè)各方之間支付或收取的、屬于實際利率組成部分的各項費用、交易費用即溢價或折價等，應(yīng)當(dāng)在確定實際利率時予以考慮。

(2)攤余成本

金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本，應(yīng)當(dāng)以該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果確定：

①扣除已償還的本金。

②加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額。

③扣除計提的累計信用減值準(zhǔn)備(僅適用于金融資產(chǎn))

如何理解“加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額”，見下圖。

【提示】就債權(quán)投資來說，攤余成本即為其賬面價值。

企業(yè)對以攤余成本計量的金融資產(chǎn)和以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)計提信用減值準(zhǔn)備時，應(yīng)當(dāng)采用“預(yù)期信用損失法”。在預(yù)期信用損失法下，減值準(zhǔn)備的計提不以減值的實際發(fā)生為前提，而是以未來可能的違約事件造成的損失的期望值來計量當(dāng)前(資產(chǎn)負(fù)債表日)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的減值準(zhǔn)備。

(3)利息收入

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照實際利率法確認(rèn)利息收入。利息收入應(yīng)當(dāng)根據(jù)金融資產(chǎn)賬面余額乘以實際利率計算確定，但下列情況除外：

①對于購入或源生的已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自初始確認(rèn)起，按照該金融資產(chǎn)的攤余成本和經(jīng)信用調(diào)整的實際利率計算確定其利息收入。

②對于購入或源生的未發(fā)生信用減值、但在后續(xù)期間成為已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在后續(xù)期間，按照該金融資產(chǎn)的攤余成本和實際利率計算確定其利息收入。若該金融工具在后續(xù)期間不再存在信用減值，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)按實際利率乘以該金融資產(chǎn)賬面余額來計算確定利息收入。

(4)具體會計處理

核算科目：

①“債權(quán)投資”。本科目核算企業(yè)以攤余成本計量的債權(quán)投資的賬面余額。

②“債權(quán)投資減值準(zhǔn)備”。本科目核算企業(yè)以攤余成本計量的債權(quán)投資以預(yù)期信用損失為基礎(chǔ)計提的損失準(zhǔn)備。

③“信用減值損失”。本科目核算企業(yè)計提《金融工具確認(rèn)和計量》準(zhǔn)則要求的各項金融工具減值準(zhǔn)備所形成的預(yù)期信用損失。

④“應(yīng)收賬款”等

相關(guān)賬務(wù)處理如下：

①企業(yè)取得金融資產(chǎn)

借：債權(quán)投資——成本(面值)

                    ——利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)

       應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)

    貸：銀行存款等

②資產(chǎn)負(fù)債表日計算利息

借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)

      債權(quán)投資——應(yīng)計利息(到期一次還本付息債券按票面利率計算的利息)

    貸：投資收益(債權(quán)投資期初賬面余額或期初攤余成本乘以實際利率或經(jīng)信用調(diào)整的實際利率計算確定的利息收入)

           債權(quán)投資——利息調(diào)整(差額，利息調(diào)整攤銷額，也可能在借方)

③資產(chǎn)負(fù)債表日計提減值

借：信用減值損失

    貸：債權(quán)投資減值準(zhǔn)備

④出售債權(quán)投資

借：銀行存款等

       債權(quán)投資減值準(zhǔn)備

    貸：債權(quán)投資(成本、利息調(diào)整、應(yīng)計利息)

           投資收益(差額，也可能在借方)

企業(yè)持有的以攤余成本計量的應(yīng)收款項、貸款等的賬務(wù)處理原則，與債權(quán)投資大致相同，企業(yè)可使用“應(yīng)收賬款”“貸款”等科目進(jìn)行核算。

3.以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(債權(quán)投資)的會計處理

分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(債權(quán)投資)所產(chǎn)生的所有利得或損失，除減值損失或利得和匯兌損益之外，均應(yīng)當(dāng)計入其他綜合收益，直至該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)或被重分類。但是采用實際利率法計算的該金融資產(chǎn)的利息應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。該金融資產(chǎn)計入各期損益的金額應(yīng)當(dāng)與視同其一直按攤余成本計量而計入各期損益的金額相等。

該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時，之前計入其他綜合收益的累計利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。

核算科目：

(1)“其他債權(quán)投資”。本科目核算企業(yè)分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(債權(quán)投資)。

(2)“其他綜合收益——其他債權(quán)投資公允價值變動”。本明細(xì)科目核算企業(yè)分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(債權(quán)投資)公允價值與賬面余額的差額。

(3)“其他綜合收益——信用減值準(zhǔn)備”。本明細(xì)科目核算企業(yè)分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(債權(quán)投資)以預(yù)期信用損失為基礎(chǔ)計提的損失準(zhǔn)備。

相關(guān)的賬務(wù)處理如下：

(1)企業(yè)取得金融資產(chǎn)

借：其他債權(quán)投資——成本(面值)

                           ——利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)

       應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)

    貸：銀行存款等

注：若購買的債券為到期一次還本付息債券，則購買價款中包含的利息，記入“其他債權(quán)投資——應(yīng)計利息”科目。

(2)資產(chǎn)負(fù)債表日計算利息

借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)

       其他債權(quán)投資——應(yīng)計利息(到期時一次還本付息債券按票面利率計算的利息)

    貸：投資收益(其他債權(quán)投資的期初賬面余額或攤余成本乘以實際利率計算確定的利息收入)

其他債權(quán)投資——利息調(diào)整(差額，也可能在借方)

(3)資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值變動

①公允價值上升

借：其他債權(quán)投資——公允價值變動

    貸：其他綜合收益——其他債權(quán)投資公允價值變動

②公允價值下降

借：其他綜合收益——其他債權(quán)投資公允價值變動

    貸：其他債權(quán)投資——公允價值變動

(4)資產(chǎn)負(fù)債表日計提減值

借：信用減值損失

    貸：其他綜合收益——信用減值準(zhǔn)備

(5)出售其他債權(quán)投資

借：銀行存款等

    貸：其他債權(quán)投資(賬面價值)

           投資收益(差額，也可能在借方)

同時：

借：其他綜合收益

    貸：投資收益

或相反分錄。

4.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計處理

核算科目：

“交易性金融資產(chǎn)”。本科目核算企業(yè)分類為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

相關(guān)賬務(wù)處理如下：

(1)企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)

借：交易性金融資產(chǎn)——成本(公允價值)

      投資收益(發(fā)生的交易費用)

      應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

      應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)

    貸：銀行存款等

(2)持有期間的股利或利息

借：應(yīng)收股利(被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利×投資持股比例)

      應(yīng)收利息(資產(chǎn)負(fù)債表日計算的應(yīng)收利息)

    貸：投資收益

(3)資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值變動

①公允價值上升

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動

    貸：公允價值變動損益

②公允價值下降

借：公允價值變動損益

    貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動

(4)出售交易性金融資產(chǎn)

借：銀行存款(出售凈價，即價款扣除手續(xù)費)

    貸：交易性金融資產(chǎn)——成本

                                  ——公允價值變動(或借方)

          投資收益(差額，也可能在借方)

5.指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資的會計處理

指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資不需計提減值準(zhǔn)備，除了獲得的股利(明確代表投資成本部分收回的股利除外)計入當(dāng)期損益外，其他相關(guān)的利得和損失(包括匯兌損益)均應(yīng)當(dāng)計入其他綜合收益，且后續(xù)不得轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。當(dāng)其終止確認(rèn)時，之前計入其他綜合收益的累計利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計入留存收益。

核算科目：

(1)“其他權(quán)益工具投資”。本科目核算企業(yè)指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資。

(2)“其他綜合收益——其他權(quán)益工具投資公允價值變動”。本明細(xì)科目核算企業(yè)分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(權(quán)益工具投資)公允價值與賬面余額的差額。

相關(guān)賬務(wù)處理如下：

(1)企業(yè)取得金融資產(chǎn)

借：其他權(quán)益工具投資——成本(公允價值與交易費用之和)

       應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

   貸：銀行存款等

(2)資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值變動

①公允價值上升

借：其他權(quán)益工具投資——公允價值變動

   貸：其他綜合收益——其他權(quán)益工具投資公允價值變動

②公允價值下降

借：其他綜合收益——其他權(quán)益工具投資公允價值變動

   貸：其他權(quán)益工具投資——公允價值變動

(3)持有期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利

    貸：投資收益

(4)出售其他權(quán)益工具投資

借：銀行存款等

   貸：其他權(quán)益工具投資(賬面價值)

          盈余公積(差額，或借方)

          利潤分配——未分配利潤(差額，或借方)

同時：

借：其他綜合收益

    貸：盈余公積

           利潤分配——未分配利潤

或相反分錄。

6.金融資產(chǎn)之間重分類的會計處理

(1)以攤余成本計量的金融資產(chǎn)的重分類

①企業(yè)將一項以攤余成本計量的金融資產(chǎn)重分類為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)在重分類日的公允價值進(jìn)行計量。原賬面價值與公允價值之間的差額計入當(dāng)期損益。

(2)以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的重分類

①企業(yè)將一項以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)重分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)

應(yīng)當(dāng)將之前計入其他綜合收益的累計利得或損失轉(zhuǎn)出，調(diào)整該金融資產(chǎn)在重分類日的公允價值，并以調(diào)整后的金額作為新的賬面價值，即視同該金融資產(chǎn)一直以攤余成本計量。該金融資產(chǎn)重分類不影響其實際利率和預(yù)期信用損失的計量。

【提示】“債權(quán)投資”和“其他債權(quán)投資”每期按實際利率法確認(rèn)的利息收入、預(yù)期信用損失是相等的，重分類時無需調(diào)整影響損益的金額。在重分類時沖銷“其他債權(quán)投資”和“其他綜合收益—其他債權(quán)投資公允價值變動”，兩者的差額即為重分類日“債權(quán)投資”賬面余額，借記“債權(quán)投資”?！皞鶛?quán)投資”計提減值準(zhǔn)備的會計分錄為：借記“信用減值損失”，貸記“債權(quán)投資減值準(zhǔn)備”，“其他債權(quán)投資”計提減值準(zhǔn)備的會計分錄為：借記“信用減值損失”，貸記“其他綜合收益—信用減值準(zhǔn)備”，因此，重分類時與減值有關(guān)的會計分錄為：借記“其他綜合收益—信用減值準(zhǔn)備”，貸記“債權(quán)投資減值準(zhǔn)備”。

②企業(yè)將一項以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)重分類為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

應(yīng)當(dāng)繼續(xù)以公允價值計量該金融資產(chǎn)。同時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將之前計入其他綜合收益的累計利得或損失從其他綜合收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

(3)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的重分類

①企業(yè)將一項以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)重分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)

應(yīng)當(dāng)以其在重分類日的公允價值作為新的賬面余額。

②企業(yè)將一項以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)重分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)

應(yīng)當(dāng)繼續(xù)以公允價值計量該金融資產(chǎn)。

【相關(guān)練習(xí)題】

【單選題】2017年1月1日，甲公司溢價購入乙公司于當(dāng)日發(fā)行的3年期到期一次還本付息債券，作為債權(quán)投資進(jìn)行核算，并于每年年末計提利息。2017年年末，甲公司按照票面利率確認(rèn)應(yīng)計利息 590萬元，利息調(diào)整的攤銷額為10萬元，甲公司2017年末對該債券投資應(yīng)確認(rèn)利息收入的金額是(　　)萬元。(2018年改編)

A.580

B.600

C.10

D.590

【答案】A

【解析】因溢價購入該債券，初始確認(rèn)時，“債權(quán)投資——利息調(diào)整”在借方，后續(xù)相應(yīng)的攤銷在貸方，所以2017年末確認(rèn)利息收入的金額=590-10=580(萬元)。

【單選題】2016年1月1日，甲公司以 3 133.5萬元購入乙公司當(dāng)日發(fā)行的面值總額為3 000萬元的債券，作為債權(quán)投資核算。該債券期限為5年，票面年利率為5%，實際年利率為4%，每年年末支付利息，到期償還本金。不考慮增值稅相關(guān)稅費及其他因素，2016年12月31日，甲公司該債券投資的利息收入為(　　)萬元。(2017年改編)

A.24.66

B.125.34

C.120

D.150

【答案】B

【解析】甲公司該債券投資的利息收入=期初攤余成本3 133.5×實際利率4%=125.34(萬元)。

【多選題】下列各項交易或事項中，將導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益總額變動的有(　　)。(2020年)

A.賬面價值與公允價值不同的債權(quán)投資重分類為其他債權(quán)投資

B.其他債權(quán)投資發(fā)生減值

C.其他權(quán)益工具投資的公允價值發(fā)生變動

D.權(quán)益法下收到被投資單位發(fā)放的現(xiàn)金股利

【答案】AC

【解析】選項A，賬面價值與公允價值不同的債權(quán)投資重分類為其他債權(quán)投資，差額計入其他綜合收益，會影響所有者權(quán)益總額;選項B，其他債權(quán)投資發(fā)生減值，應(yīng)借記“信用減值損失”科目，貸記“其他綜合收益”科目，不影響所有者權(quán)益總額;選項C，其他權(quán)益工具投資公允價值變動計入其他綜合收益，會影響所有者權(quán)益總額;選項D，權(quán)益法下收到被投資單位發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收股利”科目，不影響所有者權(quán)益總額。

【單選題】2×18年1月1日，甲公司以銀行存款1 100萬元購入乙公司當(dāng)日發(fā)行的5年期債券，該債券的面值為1 000萬元，票面年利率為10%，每年年末支付當(dāng)年利息，到期償還債券面值。甲公司將該債券投資分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，該債券投資的實際年利率為7.53%。2×18年12月31日，該債券的公允價值為1 095萬元，預(yù)期信用損失為20萬元。不考慮其他因素，2×18年12月31日甲公司該債券投資的賬面價值為(　　)萬元。(2019年)

A.1 095

B.1 075

C.1 082.83

D.1 062.83

【答案】A

【解析】劃分為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)后續(xù)以公允價值計量，故賬面價值為1095萬元。

相關(guān)會計分錄：

2×18年1月1日：

借：其他債權(quán)投資——成本　　　　　　　　　　　　　 1 000

                          ——利息調(diào)整　　　　　　　　　　　　 100

    貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 100

2×18年12月31日：

借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　100(1 000×10%)

    貸：投資收益　　　　　　　　　　　　82.83(1 100×7.53%)

           其他債權(quán)投資——利息調(diào)整　　　　　　　　　　　 17.17

借：其他債權(quán)投資——公允價值變動　　　　　　　　　 12.17

[1 095-(1 100-17.17)]

    貸：其他綜合收益——其他債權(quán)投資公允價值變動　　　 12.17

[1 095-(1 100-17.17)]

借：信用減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

    貸：其他綜合收益——信用減值準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　20

注：以上中級會計考試學(xué)習(xí)內(nèi)容選自張志鳳老師2021年《中級會計實務(wù)》授課講義

（本文為東奧會計在線原創(chuàng)文章，僅供考生學(xué)習(xí)使用，禁止任何形式的轉(zhuǎn)載）