為了加強(qiáng)企業(yè)產(chǎn)品成本核算工作，保證產(chǎn)品成本信息真實(shí)、完整，促進(jìn)企業(yè)和經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，根據(jù)《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等國(guó)家有關(guān)規(guī)定，財(cái)政部在2013年8月16日發(fā)布了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度(試行)》(以下簡(jiǎn)稱《制度》)，自2014年1月1日?qǐng)?zhí)行。執(zhí)行本制度的企業(yè)不再執(zhí)行《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》(以下簡(jiǎn)稱《辦法》)�！吨贫取愤m用于大中型企業(yè)，包括制造業(yè)、農(nóng)業(yè)、批發(fā)零售業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、采礦業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、信息傳輸業(yè)、軟件及信息技術(shù)服務(wù)業(yè)、文化業(yè)以及其他除金融行業(yè)的企業(yè)。本文旨在與舊《制度》做分析比較，所以重點(diǎn)討論工業(yè)企業(yè)，包括采礦業(yè)、制造業(yè)、電力燃?xì)饧八�的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)。

　　一、《制度》與《辦法》關(guān)于產(chǎn)品成本核算的差異

　　1、產(chǎn)品成本核算要求的著重點(diǎn)的變化。

　　《辦法》強(qiáng)調(diào)，企業(yè)成本核算必須劃清本期成本與下期成本的界限，在產(chǎn)品成本與產(chǎn)成品成本的界限，可比產(chǎn)品成本與不可比產(chǎn)品成本的界限。而《制度》強(qiáng)調(diào)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)所發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用能否歸屬于使產(chǎn)品達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的原則，正確區(qū)分產(chǎn)品成本和期間費(fèi)用。

　　2、產(chǎn)品成本內(nèi)容規(guī)定(核算項(xiàng)目和范圍)的變化。

　　按照《辦法》規(guī)定：產(chǎn)品成本的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括原材料、燃料和動(dòng)力、工資及福利費(fèi)、車(chē)間經(jīng)費(fèi)、企業(yè)管理費(fèi)五個(gè)項(xiàng)目�！吨贫取匪�稱的產(chǎn)品成本，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過(guò)程中所發(fā)生的材料費(fèi)用、職工薪酬等，以及不能直接計(jì)入而按一定標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入的各種間接費(fèi)用。

　　《制度》對(duì)于產(chǎn)品成本內(nèi)容的規(guī)定較為模糊，沒(méi)有《辦法》規(guī)定得具體，而且相對(duì)來(lái)說(shuō)范圍更廣，納入核算的項(xiàng)目也增多了，但并不沖突。制造企業(yè)一般設(shè)置直接材料、燃料和動(dòng)力、直接人工和制造費(fèi)用等成本項(xiàng)目，而制造費(fèi)用則實(shí)質(zhì)上是指間接費(fèi)用�！安牧腺M(fèi)用”也就是指原材料、燃料和動(dòng)力;職工薪酬包含工資及福利費(fèi)，只是《辦法》按業(yè)務(wù)單位的不同劃分為車(chē)間經(jīng)費(fèi)、企業(yè)管理費(fèi)，而《制度》對(duì)于不能直接計(jì)入但按一定標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入的成本還劃分出各種間接費(fèi)用來(lái)。

　　筆者認(rèn)為，《制度》下的成本核算考慮了在一定條件下計(jì)入成本的間接費(fèi)用，比舊《制度》的內(nèi)容規(guī)定更為合理和全面。《制度》沒(méi)有把成本具體劃分到車(chē)間或管理部門(mén)，是因?yàn)閷?shí)務(wù)中產(chǎn)品生產(chǎn)流程很多，有些成本歸屬于幾個(gè)部門(mén)并難以分割，不能明確歸入為哪一個(gè)部門(mén)，所以《制度》下不再以部門(mén)劃分的方式使得成本核算更易于操作。

　　3、產(chǎn)品成本核算對(duì)象確定的變化。

　　《辦法》中并沒(méi)有對(duì)工業(yè)企業(yè)進(jìn)行分類，而是根據(jù)生產(chǎn)特點(diǎn)和成本管理的要求，確定成本核算對(duì)象，匯集生產(chǎn)費(fèi)用，計(jì)算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，包括總成本和單位成本。生產(chǎn)一種或幾種產(chǎn)品的，則以產(chǎn)品品種為成本核算對(duì)象。

　　《制度》細(xì)分了各行業(yè)，在制造業(yè)中，除了大量大批單步驟生產(chǎn)產(chǎn)品或管理上不要求提供有關(guān)生產(chǎn)步驟成本信息的，一般按照產(chǎn)品品種確定成本核算對(duì)象。其余像小批單件生產(chǎn)產(chǎn)品、多步驟連續(xù)加工產(chǎn)品、產(chǎn)品規(guī)格繁多的產(chǎn)品的成本核算對(duì)象的確定都與《辦法》保持一致。

　　筆者認(rèn)為，《制度》用大量大批單步驟這種分類制造業(yè)的產(chǎn)品核算對(duì)象更為全面和準(zhǔn)確，因?yàn)槠湟舶�含了“生產(chǎn)一種或幾種產(chǎn)品”這種核算對(duì)象，而且可以用以區(qū)分多步驟加工的產(chǎn)品。采礦企業(yè)一般按照所采掘的產(chǎn)品確定成本核算對(duì)象。

　　4、產(chǎn)品成本歸集、分配和結(jié)轉(zhuǎn)。

　　《辦法》按照產(chǎn)品成本是否自制將成本歸集劃分為外購(gòu)材料成本、自制材料成本和委托外部加工材料成本�！吨贫取窂氖欠裼蓡为�(dú)的成本核算對(duì)象負(fù)擔(dān)產(chǎn)品成本將成本歸集劃分為單一成本核算對(duì)象負(fù)擔(dān)和幾個(gè)成本核算對(duì)象共同負(fù)擔(dān)。

　　對(duì)于產(chǎn)品成本的分配，辦法規(guī)定，企業(yè)直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的原料及主要材料、輔助材料和燃料，應(yīng)當(dāng)分別計(jì)入“原材料”、“燃料和動(dòng)力”成本項(xiàng)目。一般消耗性的材料，應(yīng)當(dāng)按照領(lǐng)用材料的車(chē)間或部門(mén)，根據(jù)材料的用途，計(jì)入“車(chē)間經(jīng)費(fèi)”和“企業(yè)管理費(fèi)”的有關(guān)項(xiàng)目。而《制度》規(guī)定，生產(chǎn)部門(mén)直接用于生產(chǎn)的燃料和動(dòng)力，直接計(jì)入生產(chǎn)成本;生產(chǎn)部門(mén)間接用于生產(chǎn)的燃料和動(dòng)力，計(jì)入制造費(fèi)用。

　　《辦法》在分配產(chǎn)品成本時(shí)是按照成本所屬業(yè)務(wù)部門(mén)，而《制度》則按成本直接或間接用于生產(chǎn)計(jì)入生產(chǎn)成本或制造費(fèi)用。分配方法的改變，簡(jiǎn)化了產(chǎn)品成本的分配方法，更易于歸集和計(jì)算產(chǎn)品生產(chǎn)所產(chǎn)生的成本。并且《制度》不再劃分“原材料”、“燃料和動(dòng)力”成本項(xiàng)目，統(tǒng)一計(jì)入“生產(chǎn)成本”也簡(jiǎn)化了原來(lái)的計(jì)算和減少了成本核算的工作量。但是，相對(duì)于《辦法》對(duì)于制造業(yè)產(chǎn)品成本核算過(guò)程中某些詳細(xì)規(guī)定，《制度》對(duì)于細(xì)節(jié)的陳述不是很明確。

　　(1)雖然二者都有提出企業(yè)不得以計(jì)劃成本、標(biāo)準(zhǔn)成本、定額成本等代替實(shí)際成本，期末要調(diào)整為實(shí)際成本。但《辦法》規(guī)定，材料的實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異，應(yīng)當(dāng)按照材料類別或品種進(jìn)行核算，不能使用一個(gè)綜合差異率。材料的類別由企業(yè)根據(jù)本單位的具體情況和加強(qiáng)管理的要求自行確定，材料成本差異必須按月分?jǐn)�，不得在季末或年末一次�?jì)算。但《制度》沒(méi)有提及這一點(diǎn)。

　　(2)對(duì)于車(chē)間儲(chǔ)備的材料、車(chē)間剩余不用的材料、生產(chǎn)中回收的下腳廢料的處理問(wèn)題，《制度》沒(méi)有給出明確的處理意見(jiàn)。

　　(3)在企業(yè)的動(dòng)力費(fèi)用、企業(yè)按照國(guó)家規(guī)定計(jì)入成本的工資和福利費(fèi)、企業(yè)計(jì)入成本的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)的處理問(wèn)題上，《辦法》提出直接計(jì)入生產(chǎn)成本的，計(jì)入各自對(duì)應(yīng)科目中;不直接參與生產(chǎn)的成本，將其按照一定比例和規(guī)定分配計(jì)入“車(chē)間經(jīng)費(fèi)”和“企業(yè)管理費(fèi)”的有關(guān)項(xiàng)目。而《制度》仍然按照產(chǎn)品成本來(lái)源的直接或間接劃分。

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