2020年高級會計師考試案例分析5.4

來源：東奧會計在線責編：quyingying2020-05-04 06:51:26

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【案例分析題】

甲公司為境內上市公司，2018年發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務事項如下：

資料一：

2018年5月20日，甲公司召開股東大會審議通過了以換股方式購買乙公司100%股權的議案。2018年9月15日，證券監(jiān)管機構批準了甲公司以換股方式購買乙公司100%股權的方案。2018年9月30日，甲公司通過定向增發(fā)本企業(yè)普通股，以2股換1股的比例自乙公司原股東處取得了乙公司100%股權。甲公司共發(fā)行了1800萬股普通股以取得乙公司全部900萬股普通股股權，有關股份登記和股東變更手續(xù)當日完成；同日，甲公司、乙公司的董事會進行了改選，乙公司原股東開始控制甲公司，甲公司開始控制乙公司。

甲公司、乙公司普通股在2018年9月30日的公允價值分別為20元和40元。甲公司、乙公司每股普通股的面值均為1元。2018年9月30日，甲公司除非流動資產(chǎn)公允價值較賬面價值高4500萬元以外，其他資產(chǎn)、負債項目的公允價值與其賬面價值相同。

甲公司與乙公司在合并前不存在任何關聯(lián)方關系。

甲公司及乙公司在合并前簡化的資產(chǎn)負債表如下表所示。

項目	甲公司	乙公司
資產(chǎn)總額	24000	38700
負債總額	1500	2700
所有者權益：
股本	1500	900
資本公積
留存收益	21000	35100
所有者權益	22500	36000

資料二：

2018年1月1日，經(jīng)股東大會批準，甲公司決定對其子公司M公司的高級管理人員授予股票期權，符合行權條件后，每持有1份股票期權可以自達到行權條件的當年1年內，以每股3元的價格購買1股甲公司普通股股票。

資料三：

接資料二，如果甲公司授予M公司高級管理人員的是其另一子公司N公司的股票，符合行權條件后，每持有1份股票期權可以自達到行權條件的當年1年內，以每股3元的價格購買1股N公司普通股股票。

要求：

1.針對資料一，假定不考慮所得稅和其他因素等影響，逐項回答以下問題：

（1）判斷該項企業(yè)合并的類型及會計上的購買方和被購買方，并簡要說明理由；

（2）計算該項企業(yè)合并的合并成本和商譽（如有）。

2.針對資料二和資料三，簡要說明在該激勵計劃的等待期內，甲公司和M公司個別財務報表應如何進行會計處理。

案例分析

【正確答案】

1、正確答案：

（1）該項企業(yè)合并屬于反向購買，乙公司為購買方，甲公司為被購買方。

理由：甲公司在該項合并中向乙公司原股東增發(fā)了1800萬股普通股，合并后乙公司原股東持有甲公司的股權比例為54.55%（1800÷3300），能夠控制甲公司。對于該項合并，雖然在合并中發(fā)行權益性證券的一方為甲公司，但因其生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權在合并后由乙公司原股東控制，形成反向購買，乙公司應為購買方，甲公司應為被購買方。

（2）合并后乙公司原股東持有甲公司的股權比例為54.55%（1800÷3300），如果假定乙公司發(fā)行本企業(yè)普通股在合并后主體享有同樣的股權比例，則乙公司應當發(fā)行的普通股股數(shù)為750萬股（900÷54.55%-900），其公允價值為30000萬元（750×40），因此，該項企業(yè)合并的合并成本為30000萬元。

商譽=30000-（24000+4500-1500）=3000（萬元）。

2、正確答案：

（1）如果授予的是甲公司自身的股票期權：

甲公司個別財務報表中應作為權益結算的股份支付處理，等待期內每個資產(chǎn)負債表日確認長期股權投資和資本公積。

M公司個別財務報表中作為權益結算的股份支付處理，等待期內每個資產(chǎn)負債表日確認管理費用和資本公積。

（2）如果授予的是N公司的股票期權：

甲公司個別財務報表中應作為現(xiàn)金結算的股份支付處理，等待期內每個資產(chǎn)負債表日確認長期股權投資和應付職工薪酬。

M公司個別財務報表中作為權益結算的股份支付處理，等待期內每個資產(chǎn)負債表日確認管理費用和資本公積。

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