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　　【所屬章節(jié)】

　　《會計》第十三章　債務重組

　　【知識點】債務重組的會計處理

　　【例題.綜合題】浩然公司為上市公司，于2016年1月1日銷售給甲公司一批產(chǎn)品，含稅價為2000萬元，雙方約定5個月后付款;甲公司因發(fā)生財務困難無法按期支付該筆款項。至2016年6月30日浩然公司仍未收到款項，浩然公司已對該應收賬款計提壞賬準備360萬元。2016年6月30日，浩然公司與甲公司進行債務重組。

　　(1)甲公司抵債資產(chǎn)的相關資料：①固定資產(chǎn)(設備)原價為500萬元，已提折舊為100萬元，公允價值為420萬元(該設備是甲公司于2014年5月從外部購入);②庫存商品的成本為300萬元(未計提存貨跌價準備)，公允價值(計稅價格)為450萬元;③持有的對A公司的長期股權投資賬面價值為780萬元(其中，成本600萬元，損益調(diào)整120萬元，其他權益變動60萬元;持股比例30%)，公允價值為820萬元。浩然公司取得上述資產(chǎn)后，均不改變其使用用途，相關資產(chǎn)取得后即達到預定用途。甲公司銷售商品和動產(chǎn)適用的增值稅稅率為17%

　　(2)浩然公司取得對A公司的投資，當日A公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值2800萬元(公允價值為3000萬元，差額系一批庫存商品所致，至2016年年末該批存貨對外銷售80%)。A公司2016年實現(xiàn)的凈利潤為1200萬元(假定利潤均衡實現(xiàn))。

　　(3)假定調(diào)整被投資單位凈利潤時不考慮所得稅等因素的影響。

　　要求：

　　(1)編制甲公司2016年6月30日與債務重組相關的會計分錄，并說明該項債務重組對甲公司營業(yè)利潤的影響;

　　(2)編制浩然公司2016年6月30日與債務重組相關的會計分錄;

　　(3)計算2016年12月31日浩然公司對A公司長期股權投資的賬面價值，并編制與長期股權投資有關的會計分錄。

　　【答案】

　　(1)

　　借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400

　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500

　　借：應付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400

　　主營業(yè)務收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　 450

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)　　　　　　 147.9

　　[(420+450)×17%]

　　長期股權投資——投資成本　　　　　　　　　　　　 600

　　——損益調(diào)整　　　　　　　　　　　　 120

　　——其他權益變動　　　　　　　　　　　60

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　40(820-780)

　　營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得　　　　　　　　　20

　　——債務重組利得　　　　　　　　　　 162.1

　　借：主營業(yè)務成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300

　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300

　　借：資本公積——其他資本公積　　　　　　　　　　　　　60

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

　　該項債務重組使甲公司營業(yè)利潤增加=450+40-300+60=250(萬元)。

　　(2)

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 420

　　庫存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 450

　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額)　　　　　　　 147.9

　　長期股權投資——投資成本　　　　　　　　　　　　 820

　　壞賬準備　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 360

　　貸：應收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　 197.9

　　長期股權投資的初始投資成本為820萬元，小于取得投資時享有的A公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額900萬元(3000×30%)，差額80萬元(900-820)要對初始投資成本進行調(diào)整，同時確認營業(yè)外收入。

　　借：長期股權投資——投資成本　　　　　　　　　　　　　80

　　貸：營業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　　(3)2016年12月31日長期股權投資的賬面價值=900+[1200/2-(3000-2800)×80%]×30%=900+132=1032(萬元)。

　　借：長期股權投資——損益調(diào)整　　　　　　　　　　　　 132

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 132

　　【解題思路】

　　(1)債務人作為抵債的資產(chǎn)應該視同出售的原則進行處理，本題中將固定資產(chǎn)作為抵債資產(chǎn)的一部分，所以視同將固定資產(chǎn)出售的原則，首先將固定資產(chǎn)的賬面價值結轉(zhuǎn)到固定資產(chǎn)清理，再將固定資產(chǎn)的賬面價值與公允價值的差額記到當期損益(營業(yè)外收入)，將庫存商品作為抵債資產(chǎn)，應該將該項商品的公允價值確認為主營業(yè)務收入，并按照賬面價值結轉(zhuǎn)成本;將長期股權投資作為抵債資產(chǎn)，應該將長期股權投資的賬面價值進行結轉(zhuǎn)，將賬面價值與公允價值的差額計入投資收益，并將持有期間確認的其他綜合收益和資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)到投資收益。最終將重組債務的賬面價值與抵債資產(chǎn)的公允價值與增值稅之和之間的差額記到當期損益(營業(yè)外收入)。

　　(2)債權人取得的抵債資產(chǎn)，應該視同購進的原則進行處理，將重組債權的賬面價值與抵債資產(chǎn)的公允價值和增值稅之和之間的借方差額計入營業(yè)外支出——債務重組損失，貸方差額計入資產(chǎn)減值損失。

　　取得股權的持股比例為30%應該作為權益法核算的長期股權投資，對長期股權投資初始投資成本大于被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的金額，反映的是商譽，無需進行調(diào)整;但要是初始投資成本小于被合并方可辨認凈資產(chǎn)的公允價值的份額，反映的是負商譽，應該將其差額記到營業(yè)外收入中。

　　【提示】長期股權投資的初始投資成本是不改變的，仍為初始取得時長期股權投資的金額，調(diào)整之后的長期股權投資的金額是入賬價值，并不是初始投資成本。

　　(3)權益法核算的長期股權投資合并方應該對被合并方實現(xiàn)的凈利潤和其他綜合收益等相應的享有權利，在計算應享有被合并方實現(xiàn)的凈利潤時，應該考慮相關因素對凈利潤的影響，

　　調(diào)整凈利潤的原則：

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